ทำไม FIFO ตอบกำไรต่อบิลไม่ได้?

สมัยก่อนยังไม่มีการใช้คอมพิวเตอร์ ระบบเงินหมุนเวียนก็มักเป็นเงินสดไม่มีกลไกเครดิตหรือกู้ยืมที่ซับซ้อน ทำให้การรับรู้กำไรขาดทุนจึงใช้ความรู้สึกจากการคำนวณเงินสดในมือได้ การทำบัญชีเป็นภาระหน้าที่ของผู้ประกอบการตามกฏหมายเพื่อยื่นภาษีเงินได้ ส่วนใหญ่มักจะจ้างนักบัญชีอิสระจัดการยื่นภาษีให้ โดยไม่ได้ใช้ประโยชน์อื่นใดจากตัวเลขทางบัญชี

การสรุปตัวเลขทางบัญชีสมัยนั้นมักเป็นแบบคร่าวๆ ยอมรับความคลาดเคลื่อนได้พอสมควร เพราะไม่มีเครื่องมือที่มีประสิทธิภาพทั้งผู้ทำบัญชี และผู้ตรวจสอบภาษีก็ไม่มีขีดความสามารถที่จะไล่ตรวจได้ถี่ถ้วน จึงใช้วิธีประเมินแล้วเหมาจ่ายตามประเภทธุรกิจ (ภาษีการค้า) ทำให้ผู้ประกอบการมีความเชื่อว่า พ่อค้าที่ฉลาดต้องวางแผน(หลบ)ภาษี

สต็อคติดลบ

สต็อคติดลบเป็นไปได้ไหม? หากความจริงบนเอกสาร เช่น วันที่ไม่สอดคล้องกับสิ่งที่เกิดขึ้น คุณจะเรียกอะไรว่าความจริง 

เหตุการณ์ต่อไปนี้เป็นเรื่องสมมติ.. สมมติว่ากิจการแห่งหนึ่งไม่ถึงกับเล็กมาก แต่ก็ไม่อาจเรียกว่าเป็นกิจการใหญ่ คล้ายกับ SME ทั่วไปที ซึ่งมีลักษณะร่วมกันอย่างหนึ่งคือ ระบบงานภายในมักจะขาดๆ เกินๆ เพราะความไม่แม่นยำบัญชี การหารายได้สำคัญกว่า รวมทั้งความเคยชินจากยุคสมัยที่ยังไม่มีคอมพิวเตอร์ทำบัญชี

ตัวอย่างรายการเดินสต็อคเข้า-ออกภายในเดือน

• เริ่มต้นจาก มีสินค้าเข้า 10

• ต่อมา ออก -5

• แล้วออกอีก -12 ทำให้เกิดยอดคงเหลือติดลบ -7

นี่คือเรื่องเล่าจากมุมมองของ transaction ทางบัญชี ใครดูก็บอกว่า "ผิดปกติ"​ สำหรับบริษัทใหญ่ที่มีระบบบัญชีเข้มงวด จะพยายามไม่ให้เกิดขึ้น (สต็อคติดลบ) ซึ่งปัจจุบันใช้คอมพิวเตอร์ช่วยสแกนตรวจได้ เพราะเป็นหนึ่งในจุดผิดสังเกตทำให้ยุ่งยากต่อการชี้แจงผู้สอบบัญชีและสรรพากร

ลองฟังเรื่องเล่าจากฝั่งผู้ประกอบการ ลูกค้ารายนี้เป็นลูกค้าประจำโอนเงินค่าสินค้ามาให้ก่อน ประมาณว่าจองไม่ให้ขายคนอื่น ฝั่งนี้เมื่อรับเงินมาก็เปิดใบกำกับภาษีเป็นหลักฐาน แล้วทะยอยส่งของให้ตามหลัง แต่คราวนี้บังเอิญผลิตไม่ทันจึงจัดส่งล่าช้าข้ามเดือน

ตามมาตรฐานระบบบัญชี เราจะยึดถือความจริงตามหลักฐานที่อยู่บนกระดาษคือใบกำกับภาษี เมื่อความจริงบนกระดาษไม่ตรงกับสิ่งที่เกิดขึ้นจริง กรณีนี้ทำให้ภาษีขายตรงกับรายการเงินโอนเข้าบัญชี แต่ทำให้สต็อคไม่ตรงถ้าใช้เป็นหลักฐานตัดสต็อคด้วย

หากคุณเป็นที่ปรึกษาบัญชี คุณจะแนะนำวิธีปฏิบัติสำหรับเหตุการณ์พิเศษนี้อย่างไร?

สต็อคในมุมมองทางกายภาพ หรือตามที่มองเห็นมักหมายถึง "จำนวน" ที่นับได้หรือ "ยอดคงเหลือ" เชิงประจักษ์ที่อยู่ในคลังสินค้า

แต่ยังมีสต็อคในมุมมองบัญชี ที่ต้องแปลงสินค้าให้อยู่ในหน่วยของ "เงินตรา" หรือ "มูลค่า" ซึ่งนำไปสู่ทฤษฏีการคิดคำนวณที่หลากหลาย

ควรวางระบบเอกสารอย่างไร จึงไม่สร้างภาระยุ่งยากให้คนทำงานจนเกินไป สำหรับควบคุม​ "จำนวน" และสามารถอธิบายหรือนำไปสู่การคำนวณ "มูลค่า" ตามหลักบัญชีได้ด้วย

FIFO สำหรับปิดงบ

บัญชีสต็อคตามที่กล่าวมาข้างต้นเป็นเพียงมิติของจำนวน แต่ยังมีอีกมิติหนึ่งที่ทำให้ยุ่งยากซับซ้อนเพิ่มเข้ามาอีก คือ มูลค่าของมัน

การคำนวณ FIFO แยกเป็น 2 ขั้นตอน

• ตรวจสอบจำนวนคงเหลือว่าถูกต้อง จากรายงานสินค้าเข้า-ออก 

• เอายอดคงเหลือสุดท้าย มาเทียบหาต้นทุนจากล็อตหลังสุด

วิธีนี้สเกลได้ดี ไม่ว่าจะมีปริมาณรายการเข้า-ออกน้อยหรือมาก แต่ก็ยังมีข้อจำกัดเหมือนเดิม กิจการที่มีสินค้าร้อย SKU ย่อมใช้เครื่องมือและวิธีการแตกต่างจากกิจการที่มีสินค้าหลักหมื่น ความซับซ้อนจะเพิ่มขึ้นเมื่อ มิติของสต็อคบริหารต้องการคุมระดับ variant เช่น ขนาด, สี เป็นต้น

จากยอดคงเหลือ นำไปสู่มูลค่าคงเหลือ ทำให้คำนวณหาต้นทุนขาย (Cost of Goods) จากสูตร "มูลค่าสต็อคต้นงวด บวก ซื้อระหว่างงวด ลบด้วย สต็อคปลายงวด" นั่นเอง เมื่อรู้ต้นทุนขายก็หากำไรขั้นต้น (Gross Profit) จากสูตร "รายได้ ลบ ต้นทุนขาย"

วิธีการคำนวณหามูลค่าคงเหลือ ซึ่งมีหลายวิธีเช่น เฉลี่ย (Average), เข้าก่อนออกก่อน (FIFO) หรือตั้งราคามาตรฐานขึ้นมาเอง (Standard) หรือวิธีอื่นๆ LIFO, FEFO

นอกจากนี้ยังขึ้นอยู่กับเงื่อนไขสำคัญคือ ความต่อเนื่องในการคำนวณ

คำนวณต่อเนื่องไปเรื่อย (Perpetual) เข้าใจง่าย แต่ปฏิบัติจริงไม่ง่าย นอกจากเป็นฟีเจอร์หนึ่งตอนหัดเขียนสูตรคำนวณในโปรแกรมบัญชีเพราะเขียนคำสั่งให้คำนวณง่ายสุด

เรามักใช้การปิดรอบเป็นงวดๆ คำนวณเป็นงวด (Periodic) มาผสม เพื่อตัดตอนผลกระทบที่พัวพันจากอดีต อาจเป็นงวดเดือน หรืองวดปี ขึ้นอยู่กับนโยบายบัญชีของผู้บริหารด้วย ส่วนใหญ่มักใช้งวดปี ตามรอบปิดงบเพื่อยื่นภาษีนั่นเอง เท่าที่เจอที่ต้องปิดงวดทุกเดือน มักเป็นกลุ่มบริษัทที่มีผู้ตรวจสอบภายใน ส่วนงบที่ใช้รอบปีบัญชีไม่ตรงกับปีปฏิทิน ก็เพื่อกระจายโหลดตอนปิดงบรอบใหญ่นั่นเอง

แต่การปิดงวด อาจทำให้ข้อมูลถูกตัดตอน ในมุมมองฐานข้อมูลคอมพิวเตอร์ หากออกแบบไม่ดีจะสูญเสียคุณค่าในการประมวลผลต่อเนื่องเพื่อวิเคราะห์เชิงกลยุทธก็ได้

หากสินค้ามีราคาคงที่คำนวณแบบไหนก็ไม่แตกต่าง แต่สินค้าส่วนใหญ่มักมีราคาผันผวน เช่น เปลี่ยนแปลงตามฤดูกาล, ต้นทุนวัตถุดิบ หรืออัตราแลกเปลี่ยนเงินที่ลอยตัว วิธีการคำนวณ FIFO นับได้ว่าเป็นวิธีที่สะท้อนมูลค่าคงเหลือได้ใกล้เคียงวิธีหนึ่ง เงื่อนไขสำคัญของ FIFO นั้นต้องใช้รอบคำนวณแบบ Periodic เท่านั้น

ข้อดีของ FIFO คือ สามารถข้ามรายละเอียดของรายการเข้า-ออกระหว่างทาง รวมถึงปัญหาติดลบภายในงวด เพราะสนใจแค่ยอดคงเหลือ ณ ปลายงวด เอามาพิสูจน์ย้อนหาว่าตรงกับล็อตที่เข้ามาหลังสุด ล็อตไหนบ้าง ซึ่งทำให้คำนวณจากมูลค่าของล็อตเหล่านั้น ไม่ต้องสนใจล็อตที่หมดไปแล้ว

เมื่อรู้ว่ามีล็อตเหลือ ณ​ ปลายงวดอะไรบ้างแล้ว การยกยอดไปงวดใหม่ก็สามารถเลือกได้เช่นกัน ว่าจะคงล็อตไว้เหมือนเดิม หรือยุบรวมเป็นล็อตเดียวกันแล้วเฉลี่ยต้นทุน

ในทางทฤษฏี FIFO ช่วยประหยัดเวลา ไม่ต้องไล่ตามรายละเอียดระหว่างงวดที่หมดไปแล้ว อาศัยเงื่อนไขแค่หากตรวจยอดคงเหลือปลายงวดว่าถูกต้อง ก็สามารถคำนวณย้อนกลับไปหามูลค่าได้

แต่ในทางปฏิบัติ FIFO เองก็จะปัญหาที่ยากสำหรับกรณีพิเศษ เช่น การรับคืนสินค้า หากจำนวนมีนัยยะกระทบกับภาพรวม จะใช้เกณฑ์รับรู้ต้นทุนกลับเข้ามาอย่างไร 

นอกจากนี้ธุรกิจบางประเภท ที่เป็นสินค้าทะยอยผลิต อาจทำให้เกิดล็อตย่อยคงเหลือจำนวนมาก ถ้าไม่ยุบรวบก็ต้องยกล็อตไปงวดถัดไปยิบย่อย

FIFO สำหรับวิเคราะห์

เมื่อบริษัทลงทุนระบบบัญชีคอมพิวเตอร์โดยเฉพาะ ERP ความคาดหวังนอกเหนือจากเรื่องการควบคุมกระบวนการทำงาน (Process Management) ในองค์กรแล้ว มักจะเลยไปถึงการนำข้อมูลไปใช้วิเคราะห์

หนึ่งในคำถามที่เจอ คือ อยากรู้กำไรต่อบิล (บิลที่ขายไปแต่ละใบมีอัตรากำไรเท่าไหร่) หรือกำไรต่อสินค้า (สินค้าแต่ละตัวมีอัตรากำไรเท่าไหร่) หรืออาจเลยไปถึงวัดประสิทธิภาพของพนักงานขาย หรือกลุ่มลูกค้าก็ได้

เรามักมีความคิดเชื่อมโยงไปเองว่า  ในเมื่อมีระบบบัญชีที่ปิดงบรู้ต้นทุนสินค้าอยู่แล้ว  ก็น่าจะหาต้นทุนในระดับบิลได้ 

แต่โชคร้าย เรื่องนี้ไม่จริงเสมอไป การคำนวณต้นทุน FIFO สำหรับปิดงบ ออกแบบมาเพื่อให้สามารถข้ามความคลาดเคลื่อนระหว่างทางที่อาจเกิดขึ้นภายในงวด​ เช่น เมื่ออ้างอิงวันที่ตามเอกสารทำให้เกิดสต็อคเหลื่อมติดลบออกก่อนเข้า แต่ ณ ปลายงวด (สิ้นเดือนหรือสิ้นปี) ในที่สุดก็จะกลับมาถูกต้อง (Eventual Consistency) รวมทั้งกระบวนการสุดท้าย หากตรวจนับจริงไม่ตรงกับบัญชี ก็ใช้วิธีปรับปรุงทางบัญชีกลับมา sync ให้ตรงกันก่อนคำนวณต้นทุน โดยไม่ได้ย้อนไปแก้รายการเก่าให้ถูกต้อง

ยกตัวอย่าง กรณีรับคืนสินค้า ในการทำงานปกติคือ ออกใบลดหนี้ คืนเงินให้ลูกค้า และรับสินค้ากลับเข้าสต็อค และภายหลังจึงมีการขายออกไปอีกครั้ง

บังเอิญว่าราคาของล็อตใหม่เปลี่ยนไปแล้ว หากต้องการหากำไรต่อบิล แสดงว่าต้องรู้ต้นทุนตอนที่รับคืนเข้าสต็อคก่อน หากใช้ต้นทุนเท่ากับมูลค่าที่ลดหนี้ เมื่อขายออกไปอีกครั้ง บิลนั้นก็อาจกำไรหรือขาดทุนผิดปกติ หากใช้ต้นทุนเท่ากับล็อตที่ขายไปครั้งแรก หรือใช้เท่ากับต้นทุนล็อตล่าสุดตอนที่ลดหนี้ ก็อาจทำให้เกิดงานเพิ่มที่ยุ่งยากกระทบตัวเลขกำไรติดลบจากการรับคืน

สำหรับผู้สอบบัญชีการปรับปรุงรายการเป็นร่องรอยวัดความเรียบร้อยของผู้ทำบัญชีและระบบควบคุมภายใน หากปิดงบด้วยระบบบัญชีที่แยกออกมาต่างหาก หลายครั้งที่ผู้ทำบัญชีก็มักจะกลบด้วยการแก้ไขแบบไร้ร่องรอย ซึ่งไม่ง่ายนักหากบัญชีเป็นส่วนหนึ่งของ ERP ที่เชื่อมโยงทุกระบบกระทบถึงกัน

หลักการบัญชีที่เป็นงานอิสระแยกต่างหาก อาจรวบรวม source of truth มาประมวลผลด้วยวิธีแตกต่างจากระบบภายใน เพื่อพิสูจน์ว่าผลลัพธ์จะต้องออกมาตรงกัน ไม่ได้ออกแบบมาให้เก็บรายละเอียดเพื่อใช้วิเคราะห์ระดับธุรกรรม ความแม่นยำตามลำดับเวลาของเหตุการณ์จริงสำคัญน้อยกว่าย่นย่อเพื่อหาผลลัพธ์สุดท้าย

นอกจากนี้รอบเวลาที่สนใจไม่เท่ากัน และการให้น้ำหนักของความแม่นยำไม่เท่ากัน ก็อาจทำให้เกิดความสับสนถึงเป้าหมายและการออกแบบระบบการทำงานในองค์กร

ความต้องการข้อมูลเพื่อตัดสินใจเฉพาะหน้านั้นมักต้องเร็วทันเวลา แต่ไม่จำเป็นต้องแม่นเป๊ะ ไม่ต้องย้อนอดีตไกล

แต่หากใช้เพื่อวางแผนอนาคตต้องการย้อนหลังยาวนานและเชื่อถือได้ ไม่ต้องถึงกับทันสมัยถึงชั่วโมงนี้ หรือวันนี้ 

ขณะที่ธรรมชาติของงานบัญชี จะให้ความสำคัญกับความแม่นยำมากกว่าความเร็ว

หากข้อมูลคือคือต้นทางเดียวกัน แยกไปเป็นแม่น้ำสามสาย เพื่อตัดสินใจเฉพาะหน้า, เพื่อวางแผนอนาคต และงานบัญชี 

การเลือกว่าจะใช้ข้อมูลเพื่ออะไร นำไปสู่การออกแบบระบบการทำงาน และมิติของข้อมูลที่จะเลือกเก็บ ทุกอย่างมีราคาที่ต้องจ่ายเสมอ ไม่ใช่ผลพลอยได้อย่างที่เราคิดกันว่าแค่เลือกใช้ซอฟต์แวร์ดีๆ สักตัว แต่ขึ้นอยู่กับความสอดคล้องกันของการออกแบบขั้นตอนการทำงาน กับรายละเอียดจัดเก็บข้อมูล

หากต้องการเร็วทันเวลาต้องแลกกับการทำงานเข้าระบบให้สอดรับกันตามเหตุการณ์จริง ขณะเดียวกันรายละเอียดที่จำเป็นสำหรับการวิเคราะห์อาจมีบางมิติมากกว่าข้อมูลทางบัญชี จึงแลกกับภาระที่เพิ่มขึ้นในการนำเข้าข้อมูลสู่ระบบ

ธรรมชาติงานบัญชีส่วนหนึ่งเป็นงานตามหลัง มักรอจนมีหลักฐานพร้อมให้อ้างอิงก่อน แล้วจึงนำเข้าข้อมูล

ขณะที่การทำงานเข้าจังหวะกับแผนกอื่นกลับต้องการให้ส่งต่อข้อมูลตามเวลาจริงเพื่อความต่อเนื่องในกระบวนการ นำไปสู่ปรัชญาที่ต่างกันคนละขั้วระหว่าง Optimist กับ Pessimist

ระบบบัญชีที่คำนวณต้นทุน FIFO สำหรับปิดงบ ไม่จำเป็นต้องสนใจรายละเอียดเท่ากับระบบที่ใช้สำหรับวิเคราะห์ ไม่จำเป็นต้องทำให้สามารถคำนวณต้นทุนต่อบิล หรือลงรายละเอียดกับทุกธุรกรรมที่เกิดขึ้นได้ทันที เพราะการเคลื่อนไหวของสินค้าไม่ได้มีเพียงซื้อและขาย แต่ยังมีการคืน, ยืม หรือแม้กระทั่งโอนย้ายระหว่างสาขาอีกด้วย

ทางเลือก

เราอาจลืมตั้งคำถามสำคัญว่า "ทำไม" จึงอยากรู้กำไรต่อบิล?

ซึ่งจะนำไปสู่ความเข้าใจว่า ผู้บริหารอาจไม่จำเป็นต้องการตัวเลขเป๊ะแบบตรวจบัญชี แต่ต้องการคร่าวๆ เพื่อสะท้อนอะไรบางอย่าง เพื่อพิสูจน์สมมติฐานบางอย่าง ยิ่งสามารถแสดงผลลัพธ์ที่จากโมเดลต้นทุนที่แตกต่าง อาจทำให้เข้าใจความแปรปรวนที่มุมมองทางบัญชีสะท้อนได้ไม่รอบด้าน

• กำไร เมื่อเทียบกับต้นทุนเฉลี่ยต้นงวด

• กำไร เมื่อเทียบกับต้นทุนเฉลี่ย 6 เดือน

• กำไร เมื่อเทียบกับต้นทุนล่าสุด

• กำไร เมื่อเทียบกับต้นทุนมาตรฐาน

• หรือ อาจมีการคำนวณต้นทุนวิธีอื่น

แต่อย่าลืมนึกถึงความคุ้มค่าของพลังงานและเวลาที่ต้องแลกในการจัดทำรายงานเหล่านี้